Número de Expediente 2395/05

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Capitanich , Jorge Milton

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Senado de la Nación
Secretaría Parlamentaria
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(S-2395/05)

PROYECTO DE LEY

El Senado y Cámara de Diputados,...

MODIFICACIONES A LA LEY DE PROCEDIMIENTO FISCAL .
EXENCIÓN IMPOSITIVA A LAS TASAS, IMPUESTOS Y CONTRIBUCIONES PERCIBIDAS POR LAS JURISDICCIONES NACIONAL,
PROVINCIAL Y MUNICIPAL.

Artículo 1º: Modifícase la redacción del último párrafo del artículo 5º Capítulo II Sujetos de los
Deberes Impositivos - Responsables por Deuda Propia - de la Ley 11.683 de Procedimiento Fiscal T.O 1998 y
sus modificaciones, por el siguiente texto:

"Los ingresos percibidos por el Estado Nacional, Provincial, Municipal y Comunal, sus dependencias y
reparticiones autárquicas o descentralizadas en concepto de impuestos, tasas, derechos y contribuciones
como contraprestación de servicios y las contribuciones percibidas por los derechos originados por
locación de obras prestados directa y exclusivamente por cualesquiera de los Estado señalados, están
exentos de todos los impuestos nacionales creados y a crearse.

Quedan excluidos de esta disposición:

1. Las sociedades de economía mixta regidas por el Decreto -Ley 15.349/46 ratificado por la Ley 12.962;
2. Las empresas del Estado regidas por la Ley 13.653 texto ordenado por Decreto 4053/55 y modificaciones,
o por leyes especiales;
3. Las sociedades anónimas con participación estatal mayoritaria regidas por la Ley 19.550;
4. Las sociedades anónimas con simple participación estatal regidas por la Ley 19.550;
5. Las Sociedades del Estado regidas por Ley 20.705;
6. Las empresas formadas por capitales de particulares e inversiones de los fiscos nacional, provinciales
y municipales - todas ellas inclusive aunque prestaren servicios públicos;
7. Los bancos y demás entidades financieras nacionales regidos por la Ley 21.526 y/o leyes de su creación,
según corresponda."

Artículo 2º: Incorpórase como último párrafo del artículo 81º de la Ley 11.683 de Procedimiento Fiscal
T.O 1998 y sus modificaciones, el siguiente texto:

"Lo dispuesto en el párrafo precedente, incorporado por la Ley 25.795, no será aplicable cuando la acción
de repetición fuere ejercida por el Estado Nacional, Provincial, Municipal o Comunal, sus dependencias y
reparticiones autárquicas y/o descentralizadas, con las excepciones instituidas en la presente norma en el
segundo párrafo del artículo 5º.

El Estado Nacional, Provincial, Municipal o Comunal, sus dependencias y reparticiones autárquicas y/o
descentralizadas que hubieren ingresado el Impuesto al Valor Agregado en forma indebida, sobre los
conceptos enunciados en el último párrafo del artículo 5º, ya sea por ingresos directos, por retenciones
sufridas o percepciones que les hubieren realizado, tienen derecho al reintegro correspondiente, no
resultando en consecuencia de aplicación ninguna disposición que las excluya a tenor de lo dispuesto en el
párrafo precedente."

Artículo 3º: Ratifícase que los ingresos percibidos por el Estado Nacional, Provincial, Municipal y/o
Comunal, sus dependencias y reparticiones autárquicas y descentralizadas en concepto de impuestos, tasas,
derechos y contribuciones como contraprestación de servicios prestados, incluidos los derechos originados
por la realización de obras, se encuentran excluidas de todo impuesto, tasas, derechos o contribución
nacional, provincial, municipal y /o comunal, creado o a crearse.

Artículo 4º: En un todo de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 3º la ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE INGRESOS
PÚBLICOS establecerá, en un plazo no superior a los noventa (90) días contados de sancionada esta Ley, el
procedimiento y mecanismos a seguir para la devolución de los importes percibidos por la ADMINISTRACIÓN
FEDERAL DE INGRESOS PÚBLICOS en concepto de Impuesto al Valor Agregado. El reintegro correspondiente no
podrá exceder de sesenta (60) días corridos a contar del vencimiento del plazo señalado.

Artículo 5º: Invítase a las Provincias, a los Municipios y a las Comunas a adherir a las prescripciones de
esta norma en el ámbito de sus respectivas jurisdicciones.

Artículo 6º: .Derógase toda norma que se oponga a las prescripciones de la presente Ley.

Artículo 7ª: La presente Ley entrará en vigencia a partir de su publicación en el Boletín Oficial.

Artículo 8º: Comuníquese al Poder Ejecutivo.

Jorge M. Capitanich.-

FUNDAMENTOS.

Sr. Presidente:

El artículo 33º del Código Civil establece que el Estado (Nacional, Provincial o Municipal) propiamente
dicho es sujeto de derecho público.

Algunas interpretaciones consideraron como sujeto de los deberes tributario al Estado propiamente dicho
ignorando que cuando actúa como sujeto de Derecho Público se encuentra excluido de todo impuesto. Tal es
el caso de la prestación de servicios por los Municipios y/o Comunas percibiendo como contraprestación
tasas, derechos y contribuciones no advirtiendo que deviene en inconstitucional toda disposición que
establezca lo contrario por cuanto atenta contra lo dispuesto en la Constitución Nacional a saber:

- Sistema Federal de Gobierno (artículo 1º de la Constitución Nacional),
- el Régimen Municipal (artículo 5º de la Constitución Nacional),
- la Autonomía Municipal (artículo 123º de la Constitución Nacional y concordantes de las constituciones
provinciales) y
- el Derecho de Propiedad de los Municipios (articulo 17º de la Constitución Nacional).

La pretensión de alcanzar con el IVA a los impuestos, tasas, derechos y contribuciones importa percibir un
tributo nacional sobre otro local, lo que ha sido prescrito desde antiguo por la Corte Suprema de Justicia
al señalar que ni a la Nación ni a los Estados... puede serles permitido computar un impuesto como parte
de precio de un producto para incidir sobre él un nuevo gravamen, no sólo porque esto significa como
régimen económico, sino también como negación de cada caso del ejercicio legítimo de las facultades
concurrentes de referencia (Sociedad Anónima Simón Mataldi c/Pcia, de Buenos Aires s/repetición de
impuestos, septiembre 28 de 1827, Fallo 149:260). En términos similares se ha expedido la Alzada al
considerar que la naturaleza de los bienes en cuestión impide interpretar que la ley del impuesto persiga
la finalidad de gravar un típico recurso municipal proveniente del uso diferenciado del dominio público, e
incluso de verdaderos tributos que perciben las provincias o municipios, destacando que no es admisible
una inteligencia de aquella que afecte al Estado actuando como poder público, existiendo al respecto
abundante jurisprudencia:

- C.N.A.CA.F Sala I. Municipalidad de Paraná s/apelación, de fecha 17/05/91,
- Sala III, Municipalidad de Santa Fe s/apelación - IVA, de fecha 24/08/90,
- Sala IV, Municipalidad de Colón s/recurso de apelación - IVA, de fecha 08/02/90,
- citas realizadas en el fallo del Tribunal Fiscal de la Nación Sala C de fecha 27/03/03 Cooperativa de
Obras y Servicios Públicos, Consumo y Vivienda Nocor Ltda. y
- fallo del Tribunal Fiscal de la Nación - Sala D - Municipalidad de Catamarca de fecha 20/02/98,

Por otra parte, la Ley 25.920 (B.O. 9/09/04) ratifica la vigencia plena del inciso d) del artículo 3º de
la Ley 16.656 por la que se establece una exención de todo impuesto nacional para las entidades sin fines
de lucro que tengan por efecto la educación, la salud y la acción social. Además ratifica la vigencia de
otras leyes específicas de determinada actividad con respecto a la ley particular de cada impuesto. Es
decir ratificó también la plena vigencia de la exención de todo impuesto por ejemplo para las Mutuales,
Universidades, Cooperadoras, etc. SIn embargo ese Estado, que está obligado por la Constitución Nacional a
prestar una serie de servicios pretende ser considerado un Sujeto Pasivo de los Tributos sin tener en
cuenta que es Sujeto de Derecho Público excluido de todo gravamen. Va de suyo, entonces, que se contradice
la Constitución Nacional, las Constituciones Provinciales, Cartas Orgánicas Municipales y al Código Civil
de la Nación, cuando se pretende interpretar la Ley de Procedimiento Fiscal 11.683 y sus modificatorias
considerando alcanzado al Estado como sujeto pasivo de los tributos cuando actuando en ésta condición el
Estado propiamente dicho, Nacional, Provincial, Municipal, Comunal (por ejemplo ministerio de Economía y
Producción de la Nación, ministerio del Interior, Municipios se encuentran incluidos como sujeto pasivo
de impuestos no por el actual artículo 5º de la Ley de Procedimiento Fiscal, ni por la Ley 22.016 y normas
complementarias ya que: En el Capítulo II - Artículo 5º de la Ley 11.683 T.O 1998 y modificaciones -
Sujetos de los Deberes Impositivos, último párrafo, establece "... las reparticiones centralizadas,
descentralizadas o autárquicas del Estado Nacional, Provincial o Municipal, así como las empresas
estatales y mixtas, están sujetos a los tributos/impuestos, tasas contribuciones, incluidos los aduaneros,
estando en consecuencia, obligando a su pago, salvo exención expresa". Este texto es muy similar al que
existía con anterioridad en el viejo artículo 15º de la ley 11.683 (citado en el artículo 5º). Es decir
que el legislador en ningún momento incluyó como sujeto pasivo de tributos al Estado propiamente dicho, ya
que en éste carácter un ministerio, un municipio actúa en el cumplir del derecho público y con buen
criterio y respetando normas constitucionales y del Código Civil no lo incluyó en el artículo 5º de la Ley
de Procedimiento Tributario. Nunca el Estado, puede ser sujeto pasivo de impuestos cuando actúa en el
campo del Derecho Público. Por otra parte esto fue ratificado por la Ley 22.016 de tributación de empresas
y organismos del Estado, en donde de su lectura (artículo 1º y normas complementarias) y respetando
nuestra Constitución Nacional, no se incluyó como sujetos pasivos de impuestos al Estado propiamente dicho
(ministerios, municipios), en razón de que al actuar en el campo del Derecho Público están excluido de
cualquier tributo.

Pese a lo expresado en los párrafos anteriores y teniendo en cuenta como se ha señalado que algunas
interpretaciones pretenden desconocer que el Estado como sujeto de Derecho Público está excluido del
objeto de cualquier impuesto por no ser sujeto de los tributos, se impone la necesidad de introducir el
concepto del artículo 5º de la Ley de Procedimiento Fiscal, aventando así toda posibilidad de una
interpretación errónea, distinguiendo el tratamiento impositivo que se le debe dar al Estado cuando actúa
en el campo del Derecho Público realizando actividades que hacen a la salud, bienestar y en beneficio de
la población, sobre todo cuando presta servicios esenciales, ratificando que no fue el Sujeto Pasivo,
quedando así avalados definitivamente los criterios jurisprudenciales citados precedentemente.

Por lo que resulta necesario, en consecuencia, ratificar, determinar, aclarar y diferenciar que todos los
ingresos que perciba el Estado Nacional, Provincial, Municipal y Comunal, sus dependencias y reparticiones
autárquicas por la prestación de servicios y cesión del uso del espacio del dominio público y las
contribuciones percibidas por los derechos originados por locación de obras prestados directa y
exclusivamente por cualesquiera de los Sujetos Estatales señalados, queden excluidos de todos los
impuestos nacionales creados y a crearse, por cuanto está actuando como Sujeto de Derecho Público y como
Sujeto Activo de los tributos.

Para mayor abundamiento lo expuesto precedentemente, con rica y contundente cita doctrinal, jurisprudencia
y sólidos argumentos, ha quedado reflejado en el tallo del Tribunal Fiscal de la Nación Sala D del
20/02/98 dictado en la causa de la Municipalidad de San Fernando del Valle de Catamarca sobre recurso de
apelación - IVA que en honor a la brevedad, se dan por reproducidos y también los antecedentes del
Expediente 186481 -Tribunal Fiscal de la Nación - Sala B, en la causa Municipalidad de San Francisco -
Recurso de Apelación, en la que la AFIP - DGI desistió de continuar una causa ratificando así la no
gravabilidad del Municipio frente al impuesto al Valor Agregado.

En cambio, si el Estado Nacional, Provincial, Municipal y Comunal actúa participando en sociedades de
economía mixta regidas por el Decreto Ley 15.349/46, ratificado por la Ley 12.962; o como titular de
Empresas del Estado regidas por Ley 13.653 (texto ordenado por Decreto 4.053/55 y modificaciones), o por
leyes especiales, o de sociedades anónimas con participación estatal mayoritaria regidas por la Ley
19.550, o de sociedades anónimas (con simple participación estatal regidas por la Ley 20.705. Como así
también las empresas formadas por capitales de particulares e inversiones de los fiscos nacional,
provinciales y municipales - todas ellas inclusive aunque prestaren servicios públicos-; o los bancos y
demás entidades financieras nacionales regidos por la Ley 21.526 y/o leyes de su creación, según
corresponda y, cobrando un precio, pierde el carácter de Sujeto Activo y en consecuencia no puede recibir
los mismos beneficios impositivos, dado que en este caso se enmarca como Sujeto Pasivo de las obligaciones
tributarias.

Por otra parte, y en esto también hay abundante jurisprudencia, tanto de la propia Administración
Tributaria, como del Tribunal Fiscal de la Nación, si dejamos de lado el concepto de exclusión por sujeto
de derecho público, cuando el servicio prestado por el Estado está retribuido por un impuesto, tasa,
derecho o contribución, que esté debidamente prevista en los Códigos Tributarios Provinciales ó en los
Códigos Tributarios Municipal o en una Ordenanza Fiscal o Ley Impositiva, éste servicio queda excluido del
impuesto al Valor Agregado.

Desde el 31 de octubre de1990 en virtud de la modificación introducida por la Ley 23.871 al artículo 9º de
la Ley de Impuesto al Valor Agregado (hoy artículo 10º), los impuestos, tasas, derechos, contribuciones,
etc. dejaron de formar parte de la base imponible de dicho impuesto y por ende quedaron excluidas del
impuesto.

En definitiva cualquiera fuere la denominación que se le otorgue a la contraprestación que recibe el
Estado por brindar un servicio - impuesto, tasa, contribución, derecho etc. - que tengan una regulación
legal, en virtud de las potestades tributarias, de su poder de policía o de su poder fiscal no se
encuentran alcanzadas por el Impuesto al Valor Agregado en razón que los tributos genéricamente
considerados se encuentran excluidos de la base de imposición del gravamen.

En consecuencia, los Municipios y Comunas tienen derecho a ejercer la acción de repetición cuando hubieren
pagado indebidamente un impuesto que alcance a las prestaciones de servicios en las condiciones que han
sido origen de esta clara y contundente exposición de motivos La AFIP - DGI aplicó la doctrina que surge
del Fallo de fecha 17/05/77 de la Corte Suprema de Justicia de la Nación dictado en la causa "P.A.S.A
Petroquímica Argentina S.A." en el cual sustentó el criterio que el sujeto de derecho del tributo, sin
interesar en quién percute, en quién puede y debe interponer la acción de la repetición correspondiente.
Esta jurisprudencia ha sido recientemente revertida por la Corte Suprema de Justicia en el caso de una
acción de repetición intentada por la Empresa Nobleza, pero entendemos que no es aplicable a las acciones
de repetición que intenten los Municipios y Comunas, por cuanto los fundamentos del fallo sólo serían
aplicables a entidades privadas que tienen esencialmente un fin de lucro, principio que no puede ni debe
atribuirse a las acciones del Estado cuando actúa en el campo del derecho público.

Por otra parte, la propia AFIP - DGI, ratificó el criterio sustentado en el fallo "P.A.S.A. Petroquímica
Argentina S.A." cuando en el actuado 3142/99 Sociedad Damas de la Misericordia", estableció:

"La legislación del sujeto con derecho a la repetición del gravamen deriva del carácter de responsable del
ingreso al fisco del impuesto, es decir, el sujeto pasivo de la obligación tributaria: ello, con
independencia de quien resulte el sujeto que en definitiva soporte el peso del tributo"

Es de señalar que por Ley 25.795 (B.O 17/11/03) se modificó la Ley 11.683 y entre otras reformas, agrega
un párrafo al artículo 81º de dicha Ley, que se refiere a la acción y demanda de repetición, modificación
que establece que en materia de impuestos indirectos sólo podrán ser repetidos por los contribuyentes de
derecho cuando éstos acreditaren que no han trasladado tal impuesto al precio, o bien cuando habiéndolo
trasladado acreditaren su devolución en la forma y condiciones que establezca la ADMINISTRACIÓN FEDERAL DE
INGRESOS PÚBLICOS. Téngase presente que la norma hace referencia a "precio" y no revistiendo la tasa tal
carácter resulta no aplicable la disposición referida al caso del Estado criterio que al parecer pretende
también aplicar la AFIP - DGI.

Mientras que en una empresa privada los fondos que se le reintegran enriquecen su patrimonio - aunque
tenga legitimación activa para hacerlo - en el Estado los fondos que recibe como consecuencia de la
repetición de los importes indebidamente ingresados, constituyen el patrimonio de todos los habitantes de
ese Municipio, retornando a la población ya que en definitiva se destinarán a mejorar la prestación de los
servicios, bien sea mediante la realización de nuevas obras o mejorando los existentes, buscando así el
beneficio de la comunidad en su conjunto y atendiendo a una mejor calidad de vida de sus ciudadanos,
determinando una característica totalmente opuesta al beneficio de lucro que legítimamente puede obtener
una empresa de carácter privado.

Por ello se entiende que las relaciones entre Estados, por un lado el Estado Nacional representado por la
AFIP y un Estado Provincial, Municipal o una Comuna, deben manejarse con criterios de razonabilidad y
prudencia que lleven implícito un justo equilibrio habida cuenta que no existe principio de lucro entre
las partes intervinientes y que los dineros que recibiere el Estado serán destinados precisamente a
mejorar la calidad de vida de la población.

La pretensión de gravar al Estado en general y en particular a los Municipios implica hacer caso omiso a
los principios consagrados de la Constitución Nacional y violamos una vez más lo preceptuado en sus
artículos 1º Sistema Federal de Gobierno, artículo 5º Régimen Provincial y Municipal y al artículo 123º
que establece el Régimen de Autonomía Municipal, respectivamente.

El Estado Nacional no debe apropiarse de los recursos provinciales y /o municipales que provienen de las
tasas que aplica como retribución de los servicios que presta que, a su vez resultan esenciales para la
población. El Municipio es un "Poder del Estado" que tiene la capacidad para imponer tributos (impuestos,
tasas, derechos y contribuciones), teniendo facultades para definir quien es el contribuyente o sujeto, el
hecho imponible, las alícuotas, las exenciones y la base imponible. Conceptos todos estos extraños a una
relación contractual, ya que está basada en el poder de imperio, poder de policía o poder fiscal que tiene
el Estado Municipal.

Cuando el Estado ejerce funciones que les son propias actuando con el objeto de favorecer el bien común,
entonces está actuando en el campo del Derecho Público. Por ello, los servicios de aguas y cloacas,
alumbrado, barrido, limpieza, recolección de residuos, de salud y cualquier otro servicio prestado o el
Estado que tenga esa característica, constituyéndose así en servicios esenciales porque hacen a la salud,
educación y bienestar de la población, cuya contraprestación es un tasa retributiva de los mismos definida
en los códigos tributarios o leyes especiales, está actuando en el campo del derecho público, y por ende
no alcanzado por tributo alguno que pretendan aplicar las demás jurisdicciones estatales.

Por lo expuesto precedentemente solicito al Honorable Cuerpo me acompañe con la aprobación del presente
proyecto de ley.

Jorge M. Capitanich.-